Uporedivost podataka finansijskog izvještavanja za potrebe analize i donošenja upravljačkih odluka. Uporedivost podataka finansijskog izvještavanja za potrebe analize i donošenja upravljačkih odluka Uporedivi podaci moraju imati iste
Finansije i poslovanje, N 3, 2008
Kategorija: Računovodstvo i revizija
T.K. Ostrovenko,
dr.sc. econ. nauke,
Vanredni profesor Katedre za računovodstvo, analizu i
revizija Orenburškog državnog univerziteta
G.D.Grebnev,
dr.sc. econ. nauke,
viši predavač, Katedra za računovodstvo,
analiza i revizija Orenburškog državnog univerziteta
Važan aspekt kvalitativnih karakteristika izvještavanja je uporedivost njegovih podataka u vremenu i obliku. Pri tome je važno uzeti u obzir činjenicu da se nivo pripremljenosti korisnika i njihovi ciljevi u proučavanju indikatora izvještavanja značajno razlikuju, što može dovesti do dvosmislenih ocjena rezultata poslovanja kompanije. Trenutno, u međunarodnoj praksi, glavni oblici izvještavanja su bilans stanja, bilans uspjeha i izvještaj o novčanim tokovima. Ne upuštajući se u probleme optimizacije procjene bilansnih stavki, priznavanja prihoda i rashoda i novčanih tokova, navešćemo samo probleme njihovog sastava, uzimajući u obzir zahtjeve uporedivosti podataka.
Kritička procena sadržaja bilansa stanja kao informacione baze u ruskoj ekonomiji pokazala je potrebu da se izvrši niz prilagođavanja njegovih članaka po sekcijama u svrhu analize:
U bilansnu aktivu obrtna sredstva obuhvataju stavke za koje su sredstva povučena iz opticaja u periodu dužem od 12 mjeseci. Uključuju unaprijed plaćene odložene troškove, dugoročna potraživanja, dionice nelikvidnih preduzeća kao dio kratkoročnih finansijskih ulaganja, dospjela potraživanja koja se ne mogu naplatiti (umanjene obračunate rezerve za sumnjiva dugovanja) i nelikvidne zalihe. Prilikom analize, mnogi autori (Ljubušin, 2005, str. 323-326; Efimova, Melnik, 2004, str. 72) prenose skoro sve navedene bilansne stavke iz drugog odeljka bilansa u prvi, tj. nestalna imovina;
na strani pasive bilansa, većina ekonomista s pravom ne priznaje odgođene prihode (red 640) i rezerve za buduće troškove (red 650) kao obaveze. Budući da su stvarni novčani tokovi za ove stavke uključeni u promet, treba ih prikazati kao izvore jednake vlastitim sredstvima (Lyubushin, 2005, str. 323-326, Pozdnyakov, 2008, str. 346).
Dakle, rezultati analize i donesene upravljačke odluke u velikoj mjeri zavise od toga da li se vrši i kako se vrši pregrupisavanje imovine i obaveza za potrebe analize. S tim u vezi, važno je optimizirati metode usklađivanja aktive i pasive indikatora prema konceptu koji predlaže većina autora i koji je gore predstavljen, što će omogućiti dobijanje relativno uporedivih rezultata analize i donošenje odgovarajućih upravljačkih odluka.
Istovremeno, treba imati u vidu da se apsolutna uporedivost bilansnih podataka ne može postići zbog činjenice da će se procjena imovine i obaveza u istorijskom aspektu i po geografskim segmentima i dalje razlikovati. Posebno, razlozi za razlike mogu biti u činjenici da neka preduzeća prilagođavaju podatke bilansa stanja za inflaciju, dok druga ne. Prije svega, riječ je o revalorizaciji osnovnih sredstava, koja u industrijskim preduzećima čine i do 80% bilansne sume. Shodno tome, da bi se povećala uporedivost pokazatelja bilansa stanja, neophodna je odluka o obaveznoj revalorizaciji njenih stavki u skladu sa stopom inflacije od strane svih privrednih subjekata. Problem je, međutim, nedostatak potrebne metodologije za procjenu imovine.
Važan izvor informacija za analizu i donošenje upravljačkih odluka je bilans uspjeha, gdje su prihodi, rashodi i različite vrste dobiti, izračunate u iteracijama, prikazane u grupisanom obliku. Ali najvažniji pokazatelj uspješnosti za vlasnike je neto profit, koji se može raspodijeliti za dividende i druge svrhe ili reinvestirati u promet. Sadržaj ovog izvještavanja u međunarodnoj i ruskoj praksi je suštinski isti, ali postoje i razlike povezane, posebno, s problemom uporedivosti.
Procjena usklađenosti kvalitativnih karakteristika izvještavanja sa zahtjevima MSFI 12 „Porezi na dobit“ i PBU 18/02 „Računovodstvo za obračun poreza na dobit“, odobrene Naredbom Ministarstva finansija Ruske Federacije od 19. novembra, 2002 N 114n, kao i potrebe analize, pokazalo je da:
- sadržaj izvještavanja mora biti prilagođen kako bi se korisnicima pružile informacije važne za opravdanje odluka menadžmenta;
- uporedivost izvještajnih podataka nije u potpunosti osigurana.
Osnovni razlog neuporedivosti informacija za potrebe donošenja upravljačkih odluka je taj što se računovodstvena pravila za poslovne svrhe i za poreske svrhe bitno razlikuju. Konkretno, u poslovne svrhe se koristi PBU 18/02, a za porezne svrhe - Poglavlje 25 Poreznog zakona Ruske Federacije. Istovremeno, privrednim subjektima se daje pravo da usvoje jednu od alternativnih opcija i za potrebe računovodstvenog i za poresko računovodstvo. Kao rezultat toga, jedna firma može koristiti jednu vrstu opcije priznavanja prihoda i rashoda, dok druga može koristiti drugu, čineći njihove informacije neuporedivim za potrebe benčmarkinga. Istovremeno, često se mijenjaju zakonodavni i regulatorni akti, što informacije čini neuporedivim tokom vremena, čak i za istu organizaciju. Ovo zahtijeva odgovarajuća prilagođavanja u izvještavanju. Osim toga, privredni subjekti mogu mijenjati svoje računovodstvene politike na osnovu poslovnih interesa, što dovodi do neuporedivosti pokazatelja poreske osnovice, posebno kod poreza na dobit.
Tako se računovodstvena dobit prije oporezivanja odražava u
Kao i svi prikupljenih podataka Statistika vremenskih serija mora ispuniti dva zahtjeva: pouzdanost(pitanja vezana za pouzdanost su prethodno razmatrana) i uporedivost.
Zaustavimo se detaljnije na problemu uporedivosti podataka.
Uporedivost podataka pretpostavlja, prvo, da se podaci moraju prikupljati u isto vrijeme koristeći jedinstvenu metodologiju i, drugo, da podaci moraju biti uporedivi s prošlim studijama kako bi se moglo razumjeti kako se taj fenomen mijenja. Uporedivost je neophodna kako bi se podaci o pojedinačnim pojavama mogli generalizirati. Uporedivost podataka mogu se klasifikovati prema sledećim pokazateljima.
Uporedivost po teritoriji pretpostavlja iste granice teritorije (usp. Neuporedivost dinamičkih serija, promjena teritorijalnih granica). U zavisnosti od svrhe studije postavlja se pitanje da li je ovaj uslov neizostavan uslov uporedivost nivoa vremenskih serija rješava se na različite načine. Na primjer, pri karakterizaciji populacijskih promjena u vezi s promjenama administrativno-teritorijalnih granica potrebno je uporediti podatke unutar stvarnih granica ovog područja, a kada se proučavaju pokazatelji tempa industrijskog razvoja, upoređivani indikatori moraju se odnositi na iste teritorijalne granice (ovo se objašnjava činjenicom da promjena granica utiče na veličinu populacije, obim proizvodnje)
Uporedivost u smislu raspona obuhvaćenih objekata znači poređenje populacija sa jednakim brojem elemenata, mora se imati na umu da upoređivani pokazatelji dinamičke serije moraju biti homogena prema ekonomskom sadržaju i granicama objekta koji karakterišu, dok se homogenost može obezbediti jednakom potpunošću obuhvata različitih delova fenomena (npr. kada se karakteriše dinamika broja studenata po godinama, nemoguće je uzeti u obzir samo broj redovnih studenata u pojedinim godinama, au drugim godinama – broj studenata svih vrsta obrazovanja; neuporedivost može nastati kao rezultat prijenosa određenog broja objekata iz jedne podređenosti u drugu, ali uporedivost se ne narušava ako se puštaju u rad nova preduzeća u industriji ili pojedinačna preduzeća prestanu s radom).
Uporedivost po vremenu registracije :
– uporedivost zaintervalne serije obezbjeđuje se jednakošću vremenskih perioda za koje se daju podaci (npr. pri proučavanju ritma rada preduzeća nemoguće je uporediti podatke o udjelu proizvoda za pojedine decenije, budući da je broj radnih dana pojedinih decenija mogu biti značajno različiti, što dovodi do razlika u obimu proizvoda proizvodnje da bi se serija dinamike dovela u uporediv oblik, izračunavaju se prosječni dnevni pokazatelji za decenije i kvartale, koji se zatim upoređuju;
– uporedivost zamomenat redova obezbjeđuje se dovođenjem indikatora na isti datum (npr. revalorizacija osnovnih sredstava po privrednim sektorima u uslovima visoke inflacije u uporedive cijene mora se izvršiti 1. januara).
Uporedivost cijena : kada se govori o uporedivoj vrsti proizvoda mjereno troškovno (vrijednostnim) pojmovima, poteškoća leži u činjenici da, prvo, tokom vremena postoji kontinuirani promjene cijena, i drugo, postoji nekoliko vrsta cijena; dakle, da bi se okarakterisale promene u obimu proizvodnje, mora se eliminisati (eliminisati) uticaj promena cena (u tu svrhu, u praksi se količina proizvoda proizvedenih u različitim periodima procenjuje u cenama istog baznog perioda, koje se nazivaju); osnovni, ili uporedivi cijene.
Uporedivost po metodologiji izračuna : kada određujete nivoe vremenske serije, morate koristiti unificirana metodologija njihov obračun (na primjer, u nekim godinama prosječan prinos se računao iz zasijane površine, au drugim - iz požnjevene površine).
Uporedivost po mjernim jedinicama : – statistički podaci moraju biti izraženi u istim jedinicama kako bi se osigurala uporedivost (npr. podaci o količini proizvedenog mlijeka mogu biti izraženi u litrima i kilogramima).
Sastavljanje finansijskih izveštaja u skladu sa međunarodnim standardima zahteva poštovanje osnovnih pravila koja određuju opšti pristup sastavljanju i prezentaciji finansijskih izveštaja. Korisno je pregledati ova pravila jer će to pomoći da se stekne opće razumijevanje principijelne osnove za primjenu međunarodnih standarda.
Prije svega, treba napomenuti da se primjena Međunarodnih standarda finansijskog izvještavanja zasniva na dva principa: stalnosti poslovanja i obračunskom razgraničenju. Pogledajmo ih detaljnije.
Princip neograničenosti poslovanja pretpostavlja da preduzeće posluje i da će nastaviti sa radom u doglednoj budućnosti (najmanje 1 godinu). Iz toga proizilazi da preduzeće nema ni nameru ni potrebu da likvidira ili smanji obim svojih aktivnosti. Stoga se imovina preduzeća odražava po istorijskom trošku bez uzimanja u obzir troškova likvidacije. Ukoliko postoji takva namjera ili potreba, u finansijskim izvještajima ovu činjenicu treba navesti sljedećim redoslijedom:
odražavaju procenu imovine po likvidacionoj vrednosti;
otpisati imovinu koja se ne može u potpunosti povratiti;
nagomilavaju obaveze u vezi sa prekidom ugovora i ekonomskim sankcijama.
Obračunski princip pretpostavlja da se prihodi i rashodi preduzeća evidentiraju kako nastaju, a ne kako su gotovina ili gotovinski ekvivalenti stvarno primljeni ili plaćeni. Dakle, ovaj princip podrazumijeva:
prepoznavanje rezultata operacije kako se dogodi;
odraz transakcija u izvještajima perioda u kojem su izvršene;
generisanje informacija o obavezama plaćanja i obavezama za primanje, a ne samo o stvarno izvršenim i primljenim uplatama.
Implementacija principa osigurava priznavanje prihoda i rashoda kako ekonomske koristi nastaju i resursi se troše. Finansijski izvještaji pripremljeni na obračunskoj osnovi informišu korisnike ne samo o prošlim transakcijama koje uključuju plaćanja i primanja gotovine, već i o budućim obavezama plaćanja gotovine i budućim primanjima novčanih sredstava. Obračunski princip omogućava predviđanje uticaja izvršenih transakcija na finansijsku poziciju.
Postoji također kriterijumi kvaliteta informacija sadržane u finansijskim izvještajima koji imaju za cilj da informacije učine korisnim korisnicima. To su kriterijumi kao npr transparentnost, relevantnost, kredibilitet i uporedivost.
Transparentnost (razumljivost) je glavni kvalitet informacija, jer pretpostavlja njihovu brzu percepciju od strane korisnika. Međutim, korisnici zauzvrat moraju imati dovoljno znanja iz oblasti poslovanja i računovodstva.
Značaj. Informacije moraju biti značajne za odluke korisnika. Ima ovu kvalitetu kada utiče na ekonomske odluke pomažući u evaluaciji prošlih, sadašnjih ili budućih događaja. Značaj informacija je određen njihovom materijalnošću, pravovremenošću i racionalnošću. Informacija se smatra materijalnom ako njeno odsustvo ili lažno predstavljanje može uticati na ekonomske odluke korisnika. Informacije su pravovremene kada ne doprinose kašnjenju u donošenju adekvatnih ekonomskih odluka. Informacija se može nazvati racionalnom kada je korist od njenog dobijanja veća od troškova njenog pružanja. Procjena koristi i troškova obično se utvrđuje na osnovu profesionalne prosudbe, na primjer, dalje pružanje informacija zajmodavcima može smanjiti troškove pozajmljivanja.
Kredibilitet. Informacija je pouzdana kada nema značajnih grešaka i kada je objektivna. Pouzdane informacije ispunjavaju sljedeće zahtjeve:
potpuna prezentacija – informacije moraju u potpunosti odražavati činjenice ekonomske aktivnosti. Na primjer, bilans stanja mora u potpunosti predstavljati sve transakcije koje dovode do sredstava i obaveza;
prevlast suštine nad formom – informacija treba da uzme u obzir ne toliko pravni oblik transakcija i druge činjenice ekonomske aktivnosti, koliko njihovu ekonomsku suštinu. Na primjer, prema ugovoru o zakupu, preduzeće može prenijeti sredstvo na drugu stranu na način da se dokumentirano pravno vlasništvo prenese, dok preduzeće zadržava pravo da uživa buduće ekonomske koristi uključene u sredstvo. U ovom slučaju, izvještaj o prodaji neće u potpunosti odražavati transakciju koja se evidentira;
neutralnost – informacija mora biti neutralna kako bi se osigurala njena pouzdanost. Finansijski izvještaji nisu neutralni ako predstavljaju informacije na način kojim se postižu unaprijed određeni rezultati. Drugim riječima, informacije u izvještajima ne treba da budu izmišljene, već treba da odražavaju samo one činjenice koje su se stvarno dogodile. Mora biti bez jednostranosti u odlučivanju od strane zainteresovanih korisnika kako bi se dobili unapred određeni rezultati;
opreznost je poštovanje u procesu donošenja odluka dovoljnog opreza u proceni imovine i obaveza. Ovo pretpostavlja da imovina ili prihod nisu precijenjeni i da obaveze i rashodi nisu potcijenjeni. To znači da se prihod priznaje samo ako je korist stvarno primljena ili postoji visok stepen sigurnosti njenog prijema, a rashodi i gubici se priznaju kada postoji realna mogućnost njihovog nastanka.
Uporedivost. Informacije sadržane u finansijskim izveštajima entiteta moraju biti konzistentne tokom vremena i uporedive sa onima drugih entiteta kako bi se identifikovali trendovi u njegovom finansijskom položaju i učinku. Stoga se mjerenje i odražavanje svih poslovnih transakcija mora vršiti dosljedno, u skladu sa izabranom računovodstvenom politikom. Ovaj princip ne znači uniformnost. Međutim, da bi se osigurala uporedivost podataka, neophodno je poznavati računovodstvene politike, promjene politika i efekte tih promjena na finansijske performanse tokom tekućeg perioda i tokom niza godina.
U praksi je često potrebno pronaći optimalnu kombinaciju svih karakteristika kvaliteta, na osnovu potreba korisnika i prioriteta samih preduzeća. Relativni značaj karakteristika utvrđuje se na osnovu stručne procene specijalista.
Svi navedeni principi globalne računovodstvene prakse ogledaju se u Konceptu računovodstva u tržišnoj privredi Rusije, koji je odobrilo Ministarstvo finansija Ruske Federacije 1998. godine.
Uporedivost informacija o stanovništvu tokom vremena (na primjeru regije Orenburg)
Proučavajući niz informacija prikupljenih od strane zvanične statistike, krenuo sam da konstruišem dugu vremensku seriju stanovništva Orenburške oblasti, koja objedinjuje nekoliko vekova.
Ako pribegnemo klasifikaciji perioda prema ekonomskim formacijama, dobijamo tri perioda:
- Rusko carstvo - statistički podaci su objavljivani manje-više sistematski za 19. vijek.
- Sovjetski Savez – sistematske informacije o regiji Orenburg dostupne su od 1960-ih.
- Ruska Federacija - podaci o stanovništvu mogu se naći za cijeli period (1991-2011), ali o pokazateljima troškova i nizu prirodnih pokazatelja tek od 1995. godine.
Razmotrimo probleme vezane za „vađenje“, sistematizaciju i svođenje na jedinstvenu osnovu materijala o stanovništvu Orenburške regije (u to vrijeme Orenburške pokrajine) za prvi dodijeljeni period.
Prva faza studije uključuje proučavanje liste izvora informacija.
U odnosu na stanovništvo regije Orenburg, moguće je koristiti takve izvore statističkih informacija kao što su:
- spomen-knjiga (najčešći naslovi počinju riječima: “spomen-knjiga”, “priručnik”, “kalendar”, “adresa-kalendar”).
- spisak naseljenih mesta u pokrajini Orenburg.
- statistički imenik Orenburške pokrajine.
- rezultati Sveruskog popisa stanovništva iz 1897. godine u Orenburškoj guberniji
- statistički pregled pokrajine Orenburg.
Navedene izvore karakteriše nedostatak konzistentnosti (zbog neredovnog objavljivanja), nedostupnost (mnogi izvori su izgubljeni, a mnogi su pohranjeni u arhivima ili knjižarama), različiti formati prikaza podataka (neke tabele sadrže samo stanovništvo gradova i ne uključuju stanovništvo po županijama).
Druga faza studije je određivanje fizičke lokacije statističkih materijala. Što se tiče informacija o regiji Orenburg, one su dostupne na sljedećim mjestima:
- World Wide Web. Prije svega, to su stranice za lovce na blago, genealoge i istoričare.
- Državni arhiv Orenburške oblasti koji se nalazi u Orenburgu, ul. Sovjetska, 16.
- Teritorijalni organ Federalne službe državne statistike za regiju Orenburg - Orenburg, ul. Turkestanskaja, 15.
- Zbirke naučnih biblioteka, a prije svega: OUNL po. Krupskaja (Orenburg, ul. Sovetskaja, 20), Samara OUNB (Samara, avenija Lenina, 14a), OUNB Čeljabensk (Čeljabinsk, avenija Lenina, 60).
Treća faza je identifikovanje razloga za neuporedivost informacija sadržanih u različitim izvorima i odabir metodologije (ili razvoj) za njeno poređenje.
Po našem mišljenju, najznačajniji problem neuporedivosti demografskih podataka za regiju Orenburg je promjena teritorijalnih granica.
Tako je tokom godina svog razvoja Orenburška oblast (osnovana 1743. godine) doživjela 16 velikih teritorijalnih promjena, više puta mijenjajući svoj status (okrug, pokrajina, gubernatorstvo, regija, regija). Shodno tome, uzimajući podatke o stanovništvu za datu teritorijalnu jedinicu za različite vremenske periode, dolazimo do neuporedivosti u pogledu veličine teritorija i, kao posljedice, broja i gustine stanovništva. (vidi sliku 1).
Slika 1 – Promene granica Orenburške oblasti
Rješenje ovog problema se vidi u privlačenju dodatnih informacija pored onoga što se nalazi u zvaničnim izvorima za Orenburšku pokrajinu.
Krajem 19. vijeka. Pokrajina Orenburg se sastojala od okruga Orenburg (uključujući Orenburg), okruga Orsk (uključujući Orsk), okruga Verhneuralski (uključujući Verhneuralsk), okruga Trojice (uključujući . Troitsk), okruga Čeljabinsk (uključujući Čeljabinsk) i grada bez okruga Iletsk (ili Iletskaya Zashchita).
Okruzi Buzuluk i Buguruslan nisu blizu savremenih granica. Podaci o njima nalaze se u spomen-knjigama Samarske gubernije, tj. Koristeći informacije za dvije pokrajine, moguće je uporediti stanovništvo u carskom periodu sa stanovništvom u modernoj Rusiji (Slika 2).
Slika 2 – Izvori informacija o stanovništvu Orenburške oblasti prije 1917
Zaključak: zadatak dovođenja informacija o pokrajini Orenburg na jedinstvenu osnovu povezan je sa nizom poteškoća: prvo, nesistematično objavljivanje statističkih podataka; drugo, nije moguće koristiti jedan izvor za dobijanje populacijske vrijednosti za jednu godinu; treće, visoki troškovi rada za “izvlačenje” informacija i njihovo dovođenje na jedinstvenu osnovu.
Uporedivost računovodstvenih podataka je neophodna kako bi korisnici analizirali ekonomske aktivnosti različitih organizacija ili iste organizacije za nekoliko izvještajnih perioda. Poređenja izvještajnih podataka vrše se:
· za nekoliko izvještajnih perioda za ovu organizaciju;
· sa drugima poput nje;
· sa industrijskim prosječnim pokazateljima;
· sa indikatorima konsolidovanog izvještavanja grupe organizacija.
Za generisanje pouzdanih i pouzdanih informacija pogodnih za korektnu analizu i donošenje valjanih zaključaka, potrebno je da izvještajni podaci budu uporedivi sa sličnim podacima iz prethodnih perioda, tj. prilagođeno. Da biste finansijske izvještaje organizacije doveli u uporediv oblik, možete koristiti MSFI metodologiju:
· MSFI 21 „Uticaj promena deviznih kurseva“,
· MSFI 29 “Finansijsko izvještavanje u hiperinflatornoj ekonomiji.”
Na pokazatelje imovinskog stanja i finansijskih rezultata organizacije, između ostalog, utiču faktori kao što su vremenska vrednost sredstava i inflatorni procesi. Alati savremene finansijske analize omogućavaju kvantifikaciju uticaja ovih faktora i postizanje uporedivosti podataka finansijskog izveštavanja.
Uporedivost podataka finansijskog izvještavanja se povećava ako se poštuju stabilne računovodstvene politike organizacije. Stabilne računovodstvene politike podrazumijevaju da one neće biti podložne bilo kakvim promjenama osim ako to nije neophodno. Korisnici finansijskih izvještaja će biti upoznati sa učinjenim promjenama i razlozima za njih kako bi se omogućilo prilagođavanje korištenih finansijskih informacija.
U skladu sa zahtjevima PBU 1/98 „Računovodstvene politike organizacije“, napomena s objašnjenjem mora otkriti drugačije od prethodne godine računovodstvene prakse koje su imale ili će vjerovatno imati značajan uticaj na finansijsku poziciju, novčane tokove ili finansijske rezultate. Pored toga, moraju se navesti razlozi ovih promjena i procjena njihovih posljedica u monetarnom smislu kako bi zainteresovani korisnici izvještaja imali priliku da uporede finansijske izvještaje u više izvještajnih perioda i utvrde trendove njihovih promjena.
Promjene računovodstvenih politika su moguće, a ponekad i poželjne. Ukoliko ove promjene prouzrokuju značajne posljedice za ocjenu karakteristika izvještajnog ili narednih perioda, tada se podaci o tome sa obračunom mogućih odstupanja pojedinih pokazatelja moraju staviti u objašnjenja i napomene uz finansijske izvještaje. Takođe je preporučljivo preračunati indikatore prethodnih izvještajnih perioda date u ovom izvještaju.